近年来，一些外国企业和个人开始通过境内注册的合伙企业（该类企业的合格境外有限合伙人称作Qualified Foreign Limited Partner，下称“ QFLP”）和境外注册的合伙企业（Foreign Limited Partnership，下称“FLP”)等集合投资工具，投资中国市场。但对于这些外国企业和个人的税收协定待遇，我国税法和相关税收协定一直未进行明确规定。2018年2月，国家税务总局发布《关于税收协定执行若干问题的公告》（国家税务总局公告2018年第11号，下称“11号公告”），首次对非居民合伙人的税收协定待遇问题提供了指引。相关的非居民投资机构和纳税人，应密切关注11号公告的有关规定以及与之相关的最新政策变化和实务操作，并结合《关于税收协定中“受益所有人”有关问题的公告》（国家税务总局公告2018年第9号，下称“9号公告”）统筹谋划，以降低自身无法适用税收协定待遇的风险。

QFLP的重点关注事项

11号公告出台之前，对于境内注册的合伙企业的外国企业合伙人和外籍个人合伙人是否可以享受税收协定待遇，一直没有明确规定。11号公告第五条第一款对此进行了明确：“依照中国法律在中国境内成立的合伙企业，其合伙人为税收协定缔约对方居民的，该合伙人在中国负有纳税义务的所得被缔约对方视为其居民的所得的部分，可以在中国享受协定待遇”。所谓“协定待遇”，根据《非居民纳税人享受税收协定待遇管理办法》（国家税务总局公告2015年第60号）第二条的规定，是指“按照税收协定或国际运输协定可以减轻或者免除按照国内税收法律规定应当履行的企业所得税、个人所得税纳税义务”。

需要注意的是，尽管11号公告明确了中国境内的外籍合伙人可以享受税收协定待遇，但对于如何评估作为合伙企业合伙人的外国企业或个人是否能满足享受税收协定的条件等，则并无明确规定。比如合伙企业并无出资的概念，那么在认定外国企业合伙人或外籍个人合伙人在标的公司的持股比例时，究竟是参照中国注册的合伙企业在标的公司的持股比例，还是按照每个合伙人在合伙企业的份额比例与合伙企业对标的公司持股比例的乘积确定，11号公告并未予以明确。类似的问题在实践中仍然需要纳税人和主管税务机关进行进一步的沟通。