美国税改大局已定,未雨绸缪税务筹划

发布:2017-12-15 19:39 来源: 《中国外汇》2017年第24期 作者:曹福利
此次美国国际税务体系的变革包括了两个方向的内容,一部分措施旨在增加美国相较于其他国家的竞争力从而吸引投资;另一部分措施则旨在保护美国税基,使其不会受到非经济性税务策划的影响,避免税基被侵蚀。

美国正在经历一场全面的税务改革,若改革成功将给美国国内和国际税务体系带来深刻影响。2017年12月2日,继美国众议院于2017年11月通过众议院版税改法案后,美国参议院也通过了参议院版税改法案。参议院版法案的通过,是美国税改过程中最具挑战性的一步。至此,专家认为,美国税改最终发生的可能性显著提高。下一步,众议院和参议院须经过协调形成所谓的“会议报告”,以通过一份相同版本的法案,才能最终递交给总统签署,将该法案上升为法律。

长久以来,税改作为一种服务于政治理念的工具,在美国历史上扮演着重要角色。总体来说,民主党推崇社会公平和平等原则,对于社会底层的民众给予更多的关注和同情,所以主张以政府为主导,提高税收,重新分配财富资源,实现社会的公平和稳定。而共和党一向反对庞大的政府。他们认为,政府具有过多过大的权力,对于民众和社会进行过多干预,不仅侵犯公民的自由权利,更有可能产生极权和专制。所以共和党的理念就是通过对企业减少税收,来减低企业的负担,让企业增加利润,从而雇佣更多的工人,以最终达到经济繁荣的目的。本次税改,被普遍认为是里根政府税改以来最重大的税务改革。而就美国执行的国际税务体系来说,此次税务改革更是1954年颁布《美国国内税收法(Internal Revenue Code)》以来首次实质性变革。此次美国国际税务体系的变革包括了两个方向的内容:一部分措施旨在增加美国相较于其他国家的竞争力从而吸引投资;另一部分措施则旨在保护美国税基,使其不会受到非经济性税务策划的影响,避免税基被侵蚀。

“两院”改革要点比对

2017年11月16日通过的众议院税改法案版本包括以下要点:一是联邦企业所得税税率从35%降至20%,并自2018年1月起生效。二是引入新的“穿透”企业(即个体经营者、S 型公司、有限责任公司及合伙企业)税收规则。根据该规则,个人所有的公司或企业(包括“穿透型”企业)“合格经营所得”的适用税率将从现行最高可达39.6%的个人所得税税率降至25%。三是允许对 2017年9月27日至2023年1月1日之前这五年内发生的资产投资成本100%费用化。此项措施为临时性措施,且仅适用于回收期等于或低于20年的、并适用加速折旧法(Modified Accelerated Cost Recovery System,MACRS)的资产,因此很多类型的房地产不包括在其中。四是将利息费用限制在利息、税项、折旧和摊销前利润(Earnings Before Interest、Tax、Depreciation and Amortization,EBITDA)的30%的额度内(房地产业务发生的债务除外),超过部分可顺延至之后的五个税务年度,但仅适用于所有权变更的情形。五是修改个人所得税税率及档次。将原来的七档个人所得税率,修改为四档(12%、25%、35%和39.6%),并将最高档39.6%的起征点提高至100万美元(联合报税情况下)及50万美元(其他情况下)。六是美国公司取得的来自其境外子公司的股息的所得税豁免。七是对美国跨国企业海外子公司囤积的利润按照10%进行征税,子公司利润缴纳的外国税收的80%可抵免该美国税款。八是美国国内公司向境外关联方支付的款项需缴纳20%的税。

2017年12月2日通过的参议院版本的税改方案,相较于众议院版本,主要有以下区别:一是联邦企业所得税降税的生效时间在参议院版本中为2019年1月;二是在境外股息免税政策上附加了反混合规则;三是扩大了受控外国公司规则的范围,对美国境外子公司的超额利润按照10%的税率征税;四是针对大型跨国企业集团向境外关联企业付款,使用10%的最低税率来限制某些跨国集团向境外关联方的付款,且对“税基侵蚀”设置了不同的门槛;五是在利息扣除额的具体方法、资产费用化的范围、“穿透”实体的减税方式、境外付款的反混合规则等方面也有不同规定。

上述各点并非最终税法律条款,参众两院还需通过联席会议对两院法案进行磋商和修改,从而形成一个统一的法案,交总统签署成为法律。

影响传导与中企应对

本次税改最为直观的利好就是降低了美国企业的所得税——从现行的累进税率最高为35%改为20%的单一税率。就美国现行的国际税务体系来说,此次美国税改释放的一个重大激励政策就是美国税制将向“属地”税收体系进行转变。美国目前的税收体系是针对“全球”范围内的收入进行征税,即美国企业从国外获得的收入需要在美国纳税,并且美国公司在境外子公司获得的外国收入,在汇回国内之前即成为应税金额(还需遵守被动收入反延期规则)。此次税改中,境外股息免税——美国公司从至少拥有10%股权的境外公司取得的股息收入,免征所得税,即对境外子公司向美国母公司派发股息实行“参与豁免”,允许现金在免税的情况下派发回美国母公司。此项措施意味着美国将仅针对美国境内发生的、或者与美国相关的贸易或业务收入征税,即通常所说的“属地”税收体系。此项措施旨在提高美国相较于其他执行“属地”税收体系的国家(如大部分欧洲国家)的竞争力。再一个利好就是加速固定资产投资成本回收,美国公司可将向有形资产的投资成本的100%立即税前扣除(既无需进行折旧)。这一改革也会在无形中增加美国公司相较于其他市场企业的竞争力。但需要注意的是,这一税务优惠一般不适用于不动产和无形资产。

另外,此次美国税改要义之一也是旨在保护美国税基,避免税基受到侵蚀。此项措施同样已经在欧洲国家及经济合作与发展组织(Organisation on Economic Co-operation and Development,OECD)的“税基侵蚀和税务利润转移项目(Base Erosion and Profit Shifting Project,BEPS)”下被普遍采用。例如,此次税改将针对美国企业向境外关联方的境外支付征收额外税。根据众议院法案,如果一家美国公司向其全球合并财务报表集团的境外成员购买货物、服务或支付特许权使用费,并且三年内平均年支付额高于一亿美元,该美国公司应就这些境外支付缴纳20%的税。参议院法案则包括一个与之相对应的税基侵蚀和反滥用税条款。该条款旨在对某些收益剥离或税基侵蚀的支付额征收10%的税。参议院法案中这一条款适用于全球集团(通过拥有80%股权链)三年平均毛收入不低于5亿美元的美国成员,且该公司税基侵蚀支付与全部费用的比率不低于4%。参议院法案中的税基侵蚀支付包括向关联公司支付的服务费和特许权使用费,但不包括购买货物。尽管,此税种的征收方式在众议院和参议院的版本中存在一定的差别,但是目标都是避免跨国公司通过可扣减付款侵蚀美国税基。

此次美国税改对中国企业潜在影响也比较大。其一,美国税率的降低会大大降低美国企业成本,这对中国企业赴美投资是一利好因素。一些在美国拥有巨大市场并受到贸易保护主义影响的行业,直接在美国投资生产成为更有吸引力的选项。值得注意的是,目前,两院税改法案都未改变现有对境外公司从美国取得的股息的预提所得税。依据目前的美国国内法,预提所得税率为30%,这高于法案中20%的企业所得税率,而中美税收协议是将这一税率限制在10%。因此,如果中国公司的美国子公司向中国母公司派发股息,中国母公司仍需缴纳10%的美国预提所得税。其二,税改将美国的全球征税调整为“属地”征税,免除对境外股息的征税,将加速美国跨国公司投资收入现金回流美国。对于中国公司而言,可考虑将美国作为区域性投资控股中心或地区总部。当然,也要考虑美国控股公司向中国母公司派股息的预提所得税(10%)与非美国子公司直接向中国派息的税率,以统筹策划。其三,新税改法案中就向关联公司支付而征收的额外税,可能会对美国子公司从中国关联公司进口物资和服务带来不利影响,如果美国子公司从中国关联公司进口大量原料/存物,会增加税务负担。

当前,美国税改已成定局,但最终法律条文仍需两院协定。在此阶段,中企应密切关注其进展,并对集团全球税务进行统筹规划,进而制定适宜的海外投资战略。

作者单位:美国众达律师事务所北京代表处

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